Istilah beneficial owner mulai diperkenalkan dalam lingkup Undang-undang pada Undang-undang Nomor 36 Tahun 2008. Istilah ini dimuat dalam Pasal 26 ayat (1a) Undang-undang tersebut. Adapun bunyi lengkapnya adalah sebagai berikut :

Negara domisili dari Wajib Pajak luar negeri selain yang menjalankan usaha atau melakukan kegiatan usaha melalui bentuk usaha tetap di Indonesia sebagaimana dimaksud pada ayat (1) adalah negara tempat tinggal atau tempat kedudukan Wajib Pajak luar negeri yang sebenarnya menerima manfaat dari penghasilan tersebut (beneficial owner).

Namun demikian, istilah ini sebenarnya mulai diperkenalkan dalam ketentuan pajak di Indonesia di Surat Edaran Dirjen Pajak Nomor SE-04/PJ.34/2005 tanggal 7 Juli 2005 tentang Petunjuk Penetapan Kriteria “Beneficial Owner” Sebagaimana Tercantum Dalam Persetujuan Penghindaran Pajak Berganda Antara Indonesia Dengan Negara Lainnya. SE ini kemudian dicabut dengan SE-03/PJ.03/2008 tanggal 22 Agustus 2008 tentang Penentuan Status Beneficial Owner Sebagaimana Dimaksud Dalam Persetujuan Penghindaran Pajak Berganda Antara Indonesia Dengan Negara Mitra. Terakhir, ketentuan beneficial owner ini diatur dalam Peraturan Dirjen Pajak Nomor PER-62/PJ./2009 tentang Pencegahan Penyalahgunaan Persetujuan Penghindaran Pajak Berganda.

Pengertian Beneficial Owner

Berdasarkan SE-04/PJ.34/2005. Yang dimaksud dengan “beneficial owner” adalah pemilik yang sebenarnya dari penghasilan berupa Dividen, Bunga dan atau Royalti baik Wajib Pajak Perorangan maupun Wajib Pajak Badan, yang berhak sepenuhnya untuk menikmati secara langsung manfaat penghasilan-penghasilan tersebut.

Dengan demikian, maka “special purpose vehicles” dalam bentuk “conduit company”, “paper box company”, “pass-through company” serta yang sejenis lainnya, tidak termasuk dalam pengertian “beneficial owner” tersebut di atas.

Apabila terdapat pihak-pihak lain yang bukan merupakan “beneficial owner” tersebut, yang menerima pembayaran Deviden, Bunga dan atau Royalti yang bersumber dari Indonesia, maka pihak yang membayarkan Dividen, Bunga dan atau Royalti tersebut diwajibkan melakukan pemotongan PPh Pasal 26 sesuai Undang-Undang Pajak Penghasilan Indonesia dengan tarif 20% (Dua puluh perseratus) dari jumlah bruto yang dibayarkan.

Berdasarkan SE-03/PJ.03/2008. Khusus untuk penghasilan dividen, bunga, dan/atau royalti, P3B mengatur bahwa negara tempat sumber penghasilan dapat mengenakan pajak sesuai dengan ketentuan perundang-undangan di negara tersebut. Namun dalam hal penerima penghasilan adalah beneficial owner maka pengenaan pajak di negara tempat penghasilan bersumber tidak boleh melebihi persentase tertentu.

Yang dimaksud dengan beneficial owner adalah pemilik yang sebenarnya dari penghasilan berupa dividen, bunga, dan/atau royalti, yang berhak sepenuhnya untuk menikmati secara langsung manfaat penghasilan-penghasilan tersebut.

Dengan demikian, apabila penerimaan penghasilan dividen, bunga dan/atau royalti bukan beneficial owner maka sesuai dengan ketentuan P3B, negara tempat penghasilan bersumber dapat mengenakan pajak sesuai ketentuan perundang-undangan di negara tersebut.

Berdasarkan PER-62/PJ./2009. Yang dimaksud dengan pemilik yang sebenarnya atas manfaat ekonomis (beneficial owner, pen) adalah penerima penghasilan yang:

1. bertindak tidak sebagai Agen;
2. bertindak tidak sebagai Nominee; dan
3. bukan Perusahaan Conduit

Berdasarkan tiga ketentuan di atas, dapat disimpulkan bahwa  beneficial owner adalah orang pribadi atau badan sebagai subjek pajak dalam negeri suatu Negara yang merupakan pemilik sebenarnya dari penghasilan berupa bunga, dividend dan royalty yang bersumber dari Indonesia sehingga orang pribadi atau badan tersebut berhak untuk menikmati ketentuan P3B antara Indonesia dengan Negara tempat orang pribadi atau badan tersebut berdomisili.

Tidak termasuk dalam pengertian beneficial owner adalah perusahaan dalam bentuk special purpose company, conduit company, paper box company atau pass-trough company. Tidak termasuk beneficial owner juga  adalah orang atau badan yang bertindak sebagai agen (agent) atau nominee. Pengertian agen, nominee dan conduit company sendiri terdapat dalam Peraturan Direktur Jenderal Pajak Nomor PER-62/PJ./2009.

Dalam ketentuan tersebut agen (agent) didefinisikan sebagai orang atau badan yang bertindak sebagai perantara dan melakukan tindakan untuk dan/atau atas nama pihak lain. Nominee adalah orang atau badan yang secara hukum memiliki (legal owner) suatu harta dan/atau penghasilan untuk kepentingan atau berdasarkan amanat pihak yang sebenarnya menjadi pemilik harta dan/atau pihak yang sebenarnya menikmati manfaat atas penghasilan. Sementara itu, conduit company adalah suatu perusahaan yang memperoleh manfaat dari suatu P3B sehubungan dengan penghasilan yang timbul di negara lain, sementara manfaat ekonomis dari penghasilan tersebut dimiliki oleh orang-orang di negara lain yang tidak akan dapat memperoleh hak pemanfaatan P3B apabila penghasilan tersebut diterima langsung.

Namun demikian, jika kita mengacu kepada ketentuan yang berlaku sekarang yaitu PER-62/PJ./2009, maka tidak ada definisi resmi tentang beneficial owner tersebut. Ketentuan tersebut hanya menyatakan bahwa beneficial owner itu bukan agen, bukan nominee dan bukan conduit company. Yang diberi defnisi adalah agen, nominee dan conduit company seperti dikutip dalam paragraf sebelumnya..

Dengan demikian, jika penerima penghasilan berupa bunga, dividen atau royalty yang diterima oleh residen Negara mitra P3B memenuhi defininisi agen, nominee atau conduit company maka penerima penghasilan tersebut bukan beneficial owner dari penghasilan tersebut sehingga ia tidak berhak atas manfaat dari P3B antara Indonesia dengan Negara mitra tersebut.

Penyalahgunaan P3B

Ketentuan mengenai beneficial owner dalam ketentuan-ketentuan di atas sebenarnya adalah dalam rangka pencegahan penyalahgunaan persetujuan penghindaran pajak berganda (P3B). SE-04/PJ.34/2005 dan SE-03/PJ.03/2008 tidak secara eksplisit menyebut istilah penyalahgunaan P3B, namun demikian pengaturan tentang beneficial owner dalam kedua ketentuan ini sebenarnya adalah dalam rangka untuk mencegah terjadinya penyalahgunaan manfaat P3B oeh fihak-fihak yang tidak berhak.

PER-62/PJ./2009 secara jelas dan tegas mengaitkan istilah beneficial owner dengan penyalahgunaan P3B di mana dinyatakan bahwa  penyalahgunaan P3B dapat terjadi dalam tiga hal. Pertama adanya transaksi yang tidak mempunyai substansi ekonomi dilakukan dengan menggunakan struktur/skema sedemikian rupa dengan maksud semata-mata untuk memperoleh manfaat P3B. Kedua, transaksi dengan struktur/skema yang format hukumnya (legal form) berbeda dengan substansi ekonomisnya (economic substance) sedemikian rupa dengan maksud semata-mata untuk memperoleh manfaat P3B. Terakhir, penyalahgunaan P3B dapat terjadi dalam hal penerima penghasilan bukan merupakan pemilik sebenarnya atas manfaat ekonomis dari penghasilan (beneficial owner).

Sebagai konsekuensi dari adanya penyalahgunaan P3B, PER-62/PJ./2009  menegaskan bahwa P3B tidak dapat diterapkan dalam hal terjadi penyalahgunaan P3B yang salah satunya adalah penerima penghasilan yang bukan beneficial owner.

Penutup

Ketentuan tentang beneficial owner dibuat sebenarnya dalam rangka pencegahan penyalahgunaan P3B di mana jika penerima penghasilan bukan beneficial owner maka ketentuan P3B tidak dapat diterapkan. Secara umum, beneficial owner adalah orang pribadi atau badan sebagai subjek pajak dalam negeri suatu Negara yang merupakan pemilik sebenarnya dari penghasilan berupa bunga, dividend dan royalty yang bersumber dari Indonesia sehingga orang pribadi atau badan tersebut berhak untuk menikmati ketentuan P3B antara Indonesia dengan Negara tempat orang pribadi atau badan tersebut berdomisili.

Namun demikian, berdasarkan ketentuan PER-62/PJ./2009 yang berlaku sekarang, tidak ada definisi tentang beneficial owner. Yang ada adalah definisi agen, nominee dan conduit company yang bukan merupakan beneficial owner.

Payung hukum persetujuan penghindaran pajak berganda atau P3B ini adalah Pasal 32A Undang-undang Pajak Penghasilan (PPh). Berdasarkan pasal ini Pemerintah berwenang untuk melakukan perjanjian dengan pemerintah negara lain dalam rangka penghindaran pajak berganda dan pencegahan pengelakan pajak.

Dari isi Pasal 32A UU PPh ini jelas bahwa dilakukannya perundingan dengan negara lain untuk membuat perjanjian perpajakan ini memiliki dua tujuan utama yaitu pertama menghindari pengenaan pajak berganda (avoidance of double taxation) dan yang kedua adalah mencegah pengelakan pajak (prevention of fiscal evasion).

Di samping dua tujuan utama di atas, terdapat pula tujuan lain yang sebenarnya merupakan akibat bila dua tujuan utama di atas dicapai. Dalam penjelasan Pasal 32A UU PPh juga ditegaskan bahwa perjanjian perpajakan yang dilakukan pemerintah ini adalah dalam rangka peningkatan hubungan ekonomi dan perdagangan dengn negara lain. Suatu perjanjian perpajakan atau tax treaty bertujuan pula untuk mendorong arus modal, teknologi, dan keahlian ke suatu negara. P3B juga akan memberikan kepastian hukum kepada Wajib Pajak, memperlancar transaksi ekonomi antar negara dan meningkatkan kerjasama antar negara.

Menghindari Pajak Berganda (Double Taxation)

Dalam menerapkan ketentuan perpajakan, yusrisdiksi perpajakan suatu negara akan berinteraksi dengan yurisdiksi perpajakan negara lainnya. Interaksi dua yusrisdiksi perpajakan dua negara ini biasanya akan menimbulkan pajak berganda. Pajak berganda ini timbul karena dua yusrisdiksi perpajakan mengenakan pajak kepada penghasilan yang sama yang dimiliki oleh subjek pajak yang sama.

Misalkan seseorang bernama Mr. X yang merupakan warga negara A mendapatkan penghasilan yang bersumber dari negara B. Ketentuan pajak negara A akan mengenakan pajak atas penghasilan yang diterima oleh warganegaranya dari manapun sumber penghasilan tersebut. Di lain pihak, ketentuan pajak negara B juga mengenakan pajak terhadap penghasilan yang bersumber dari negaranya walaupun penerimanya bukan warga negara atau bukan penduduk negara B. Nah dalam kasus ini Mr. X akan dikenakan pajak dua kali oleh negara A dan negara B.

Pajak berganda juga bisa timbul jika seseorang atau badan memenuhi definisi sebagai subjek pajak dalam negeri (residence) dua negara. Dengan kondisi ini maka orang atau badan ini akan dikenakan pajak dua kali juga atas seluruh penghasilannya. Masalah ini biasa dikenal dengan istilah masalah dual residence.

Untuk memecahkan masalah-masalah seperti di atas akibat penerapan ketentuan perpajakan dua negara, maka kedua negara perlu melakukan perundingan untuk membuat persetujuan penghindaran pajak berganda (P3B). Dalam P3B ini nantinya akan diatur tentang hak pemajakan masing-masing negara untuk jenis-jenis penghasilan tertentu.

Dalam kasus dual residence, suatu P3B akan membuat ketentuan sedemikian sehingga seseorang atau badan hanya akan menjadi residence (subjek pajak dalam negeri) dari satu negara saja. Ketentuan ini biasa disebut Tie Breaker Rule yang biasanya dimuat dalam Pasal 2 P3B.

Dalam P3B juga biasanya akan diatur mengenai corresponding adjutment dalam kasus transfer pricing serta memuat ketentuan tentang metode penghilangan pajak berganda. Corresponding adjutment mengandung makna bahwa jika satu negara melakukan koreksi harga dalam suatu transasksi dengan lawan transaksi di negara lain, maka negara lain juga harus melakukan koreksi sebaliknya agar pengenaan pajak tidak berganda.

Mencegah Pengelakan Pajak

Menghindari pajak bisa dilakukan dalam bentuk tax avoidance dan tax evasion. Tax avoidance biasanya dilakukan masih dalam koridor ketentuan perpajakan. Apabila penghindaran ini dilakukan masih sesuai dengan maksud dari pembuat ketentuan, maka penghindaran ini tidak menjadi masalah. Namun demikian, jika penghindaran ini dilakukan dengan ”mengakali” peraturan yang tidak sesuai dengan maksud pembuat undang-undang maka jenis penghindaran ini perlu dipermasalahkan.

Contoh dari pengindaran pajak yang mengakali ketentuan ini misalnya dengan membuat modal sebagai pinjaman dengan harapan dividen bisa disebut bunga sehingga bisa dibiayakan. Praktek menggunakan harga transfer (transfer pricing) dalam transaksi internasional dengan menggeser laba ke negara dengan low tax rate juga merupakan salah satu jenis penghindaran pajak seperti ini.

Dalam kasus lain, bentuk penghindaran pajak ini bisa berupa membuat transaksi yang semu walaupun legal form nya benar. Transaksi semu ini dimaksudkan untuk mendapatkan manfaat dari suatu tax treaty dimana jika transaksi dilakukan dengan cara yang seharusnya maka dia tidak akan mendapat manfaat dari suatu tax treaty. Pendirian conduit company, paper box company atau special purpose company biasanya digunakan untuk mendapatkan manfaat suaty tax treaty.

Penghindaran pajak dalam bentuk tax evasion bermakna penghindaran pajak dengan melanggar ketentuan pajak seperti tidak melaporkan penghasilan atau membebankan biaya fiktif. Dengan demikian, tax evasion berdimensi illegal dan kriminal.

Pertukaran Informasi

Untuk mencegah terjadinya penghindaran dan pengelakan pajak dalam suatu transaksi internasional, suatu perjanjian perpajakan biasanya memuat ketentuan tentang pertukaran informasi. Informasi dari negara lain dapat digunakan untuk menyelesaikan kasus-kasus penghindaran atau pengelakan pajak seperti kasus treaty shopping (memanfaatkan ketentuan tax treaty yang tidak semestinya), kasus transfer pricing ataupun kasus tinda pidana perpajakan.

Dalam P3B OECD Model, ketentuan tentang pertukaran informasi dimuat dalam Pasal 26. Sementara itu aturan internal di Indonesia untuk melakukan proses pertukaran informasi diatur dalam SE-61/PJ/2009.

Tulisan terkait :

Aspek Perpajakan Internasional Dalam UU PPh
Mengapa Perlu Ada Tax Treaty?